Beschäftigte können Teile ihres künftigen Gehalts für die betriebliche Altersvorsorge oder andere Leistungen des Arbeitgebers aufwenden. Diese Beträge werden vom Arbeitgeber direkt vom Bruttolohn abgezogen. Dadurch sinkt das Einkommen des Arbeitnehmers und es fallen –- abhängig von der persönlichen Verdienstsituation –– weniger Lohnsteuern und Sozialabgaben an. Diese Verwendung von Teilen des Gehaltes für unbare Leistungen wird als Entgeltumwandlung bezeichnet.
Begriffsabgrenzung
Neben dem Begriff der Entgeltumwandlung werden auch weitere Begriffe mit gleicher Bedeutung verwendet:
- Je nach Art des umgewandelten Entgelts ist auch die Rede von Gehaltsumwandlung (bei Umwandlung eines Gehalts) oder (seltener) Lohnumwandlung (bei Umwandlung eines Lohns).
- Teilweise werden auch die Begriffe Entgeltverzicht, Gehaltsverzicht oder Lohnverzicht verwendet. Diese Ausdrücke sind aber irreführend, weil es sich ja nicht tatsächlich um einen Verzicht handelt.
- Zudem findet sich der Begriff Bruttoentgeltumwandlung, mit dem hervorgehoben wird, dass die Umwandlungsbeträge das Bruttoentgelt und damit auch die Steuern und Sozialabgaben mindern. Eine Umwandlung aus dem Nettoentgelt wäre im Gegensatz dazu keine Entgeltumwandlung, sondern eine reine Entgeltverwendung.
Betriebliche Altersversorgung
Arbeitsrecht
Bei einer Entgeltumwandlung zur betrieblichen Altersversorgung (arbeitnehmerfinanzierte Altersversorgung, auch Deferred Compensation genannt) verzichtet der Arbeitnehmer auf einen Teil seines Gehalts zugunsten einer Altersvorsorgezusage. § 1 Abs. 1 Nr. 3 BetrAVG fordert, dass künftig fällige Entgeltbestandteile in eine wertgleiche Zusage umgewandelt werden.
In Deutschland haben gemäß § 1a BetrAVG Arbeitnehmer Anspruch auf Entgeltumwandlung bis zu 4% der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung. Der Rechtsanspruch auf Entgeltumwandlung ist allerdings dem so genannten Tarifvorrang untergeordnet. Nach § 17 Abs. 3 BetrAVG kann von in Tarifverträgen u. a. von § 1a BetrAVG abgewichen werden. Beschäftigte, für die ein solcher Tarifvertrag unmittelbar oder über einzelvertragliche Vereinbarung gilt, können ihren Tariflohn nur umwandeln, wenn der Tarifvertrag das zulässt. Beispielsweise erlaubt der Tarifvertrag über eine Zusatzrente im Baugewerbe (TV TZR) eine Entgeltumwandlung. Nach § 2 Abs. 6 TV TZR ist jedoch eine Umwandlung des Mindestlohns unzulässig.
Außerdem enthält § 1a BetrAVG Regelungen zu den möglichen Durchführungswegen. Grundsätzlich kann die Entgeltumwandlungszusage über jeden Durchführungsweg vereinbart werden. Der Arbeitgeber kann als Durchführungsweg die Pensionskasse oder den Pensionsfonds vorgeben. Bietet er keinen dieser beiden Durchführungswege an, kann der Arbeitnehmer die Durchführung über eine Direktversicherung verlangen. Bei allen drei Durchführungswegen kann der Arbeitnehmer verlangen, dass die Voraussetzungen für die so genannte Riester-Förderung erfüllt werden.
Der Arbeitgeber muss keine sehr kleinen (§ 1a Abs. 1 Satz 4 BetrAVG) und keine wechselnden Entgeltumwandlungsbeträge (§ 1a Abs. 2 BetrAVG) akzeptieren. Im Falle eines fortbestehenden Arbeitsverhältnisses ohne Bezüge (z. B. wegen einer Elternzeit) kann der Arbeitnehmer nach § 1a Abs. 4 BetrAVG die Entgeltumwandlung aus eigenen Beträgen fortsetzen. Eine Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung, die durch Entgeltumwandlung finanziert wurde, ist sofort unverfallbar (§ 1b Abs. 5 Satz 1 BetrAVG), die Höhe richtet sich nach den bereits umgewandelten Entgelten (§ 2 Abs. 5a BetrAVG). Lediglich für Zusagen, die vor dem 1. Januar 2001 erteilt wurden, gelten noch abweichende Regelungen.
Für Entgeltumwandlungszusagen gelten nach § 16 BetrAVG besondere Anpassungserfordernisse. Grundsätzlich sind die laufenden Leistungen mindestens um 1% jährlich anzupassen. Im Falle der Direktversicherung oder der Pensionskasse sind ab Rentenbeginn sämtliche Überschussanteile zur Leistungserhöhung zu verwenden.
Ebenfalls als Entgeltumwandlungszusage gilt eine Zusage, die im Rahmen von § 4 BetrAVG von einem Arbeitgeber auf den nächsten übertragen wurde.
Abgrenzung von der arbeitgeberfinanzierten Altersversorgung
Zwischen arbeitgeber- und arbeitnehmerfinanzierter Altersversorgung gibt es Unterschiede beispielsweise bei der Unverfallbarkeit oder der Höhe der Pensionsrückstellungen. Daher ist es von Bedeutung, die beiden Finanzierungsformen voneinander abzugrenzen. Schwierigkeiten kann es beispielsweise geben,
- wenn der Arbeitgeber eine bestimmte Vergütung nur zahlt unter der Voraussetzung, dass sie ganz oder teilweise für eine betriebliche Altersversorgung gegen Entgeltumwandlung verwendet wird,
- wenn die Entgeltumwandlung durch den Arbeitgeber aufgestockt wird,
- wenn eine Gehaltserhöhung nicht gewährt, sondern sofort in betriebliche Altersversorgung umgewandelt wird.
Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass Entgeltumwandlung vorliegt, wenn Arbeitgeber und Arbeitnehmer eine Umwandlungsvereinbarung geschlossen haben und die umgewandelten Beträge ohne die Vereinbarung ausgezahlt worden wären.
Steuerliche Förderung
Grundsätzlich ist durch das Alterseinkünftegesetz ein weiterer Schritt in die nachgelagerte Besteuerung unternommen worden. Bei der nachgelagerten Besteuerung werden Aufwendungen für die Altersversorgung während der Aktivenzeit steuerfrei und während der Bezugszeit steuerpflichtig gestellt. Die nachgelagerte Besteuerung ist aber noch nicht für alle Formen der Förderung erreicht.
Je nach Durchführungsweg stehen unterschiedliche Förderungsmöglichkeiten zur Verfügung. Nach § 3 Nr. 63 EStG werden Beiträge an Pensionsfonds, Pensionskassen oder Direktversicherungen bis zu 4% der Beitragsbemessungsgrenze der gesetzlichen Rentenversicherung steuerfrei gestellt. Unter bestimmten Voraussetzungen erhöht sich dieser Betrag noch um 1.800 €. § 40b EStG ermöglicht die Pauschalierung der Lohnsteuer bei Pensionskassenzusagen, im Rahmen der Übergangsregelung zur alten Fassung auch noch bei Direktversicherungen. Daneben gibt es die Riester-Förderung für Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen. Die verschiedenen Förderungen können kumulativ genutzt werden.
Bei den Durchführungswegen Direktzusage und Unterstützungskasse ist die nachgelagerte Besteuerung bereits seit längerem erreicht. Die umgewandelten Beträge sind aus steuerlicher Sicht nicht zugeflossen, weil der Arbeitnehmer noch nicht darüber verfügen kann. Sie werden daher erst in der Rentenbezugszeit als (nachträgliche) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit voll steuerpflichtig.
Insgesamt ist zu beachten, dass es keine spezifische Förderung von Entgeltumwandlungszusagen gibt. Vielmehr kann jede Förderung, die für eine arbeitnehmerfinanzierte Altersversorgung wahrgenommen wird, auch durch eine arbeitgeberfinanzierte Altersversorgung genutzt werden. Sind Höchstbeträge bereits durch eine arbeitgeberfinanzierte Altersversorgung ausgenutzt, stehen sie für eine Entgeltumwandlungszusage nicht mehr zur Verfügung. Wegen der Förderungsmöglichkeiten im Einzelnen siehe betriebliche Altersversorgung.
Die Finanzverwaltung stellt besondere Anforderungen an die steuerliche Anerkennung von Zusagen auf betriebliche Altersversorgung. Beispielsweise darf eine Altersleistung i. d. R. nicht vor Alter 60 (Zusagen ab 2012: Alter 62) fällig werden, und Leistungen im Todesfall dürfen nur an Hinterbliebene, nicht aber an Erben gezahlt werden.
Beitragspflicht in der gesetzlichen Sozialversicherung
Entgeltumwandlung für betriebliche Altersversorgung ist bis zur Höhe von 4% der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Sozialversicherung sozialabgabenfrei. Entgeltumwandlung oberhalb von 4% der Beitragsbemessungsgrenze ist dagegen sozialabgabenpflichtig.
Während der Bezugsphase fallen Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung an. Soweit Entgeltumwandlung oberhalb von 4% der Beitragsbemessungsgrenze umgewandelt wurde, werden diese Beträge also zweimal, nämlich während der Umwandlungsphase und während der Bezugsphase, der Sozialabgabenpflicht unterworfen.
Betriebswirtschaftliche Auswirkungen beim Arbeitgeber
Für Verpflichtungen aus Entgeltumwandlungszusagen müssen – wie bei arbeitgeberfinanzierter Versorgung auch – Pensionsrückstellungen gebildet werden. Der sich hieraus ergebende Aufwand bei der ersten Rückstellungsbildung weicht aber regelmäßig vom Umwandlungsbetrag ab, weil für die Umrechnung des Umwandlungsbetrages in die späteren Leistungen andere Rechnungsgrundlagen verwendet werden als für die Bewertung der Leistungen für die Rückstellungsberechnung. Damit ist die Entgeltumwandlung nicht erfolgsneutral. Steuerlich sind meist deutlich geringere Beträge als Betriebsausgaben abzugsfähig, als wenn die Bezüge ausgezahlt worden wären. Damit führt die Entgeltumwandlung häufig zunächst zu höheren Steuerlasten. Andererseits sind Entlastungen aus der Einsparung von Sozialversicherungsbeiträgen zu erwarten.
Gesellschaftliche Bedeutung der Entgeltumwandlung
Da die Entgeltumwandlung die Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung mindert, wird sie von den Trägern der gesetzlichen Rentenversicherung skeptisch gesehen. Aus alterssicherungs- und verteilungspolitischer Sicht sei die Befreiung der umgewandelten Entgeltanteile von der Sozialversicherungspflicht problematisch, weil sie bei den Beschäftigten, die von ihr Gebrauch machen, zu einer zusätzlichen Versorgungslücke im Alter führe, da sie geringere Rentenversicherungsbeiträge entrichteten und damit geringere Rentenanwartschaften erwürben[1]. Durch die Entgeltumwandlung sinkt auch das gegenwärtige Rentenniveau (Gutachten zur Entgeltumwandlung, Die Auswirkungen auf die gesetzliche Rentenversicherung). Ob die durch Entgeltumwandlung finanzierte Altersversorgung diese Lücke kompensieren kann, hängt wesentlich von ihrer Ausgestaltung ab.
Aus politischer Sicht spielt zudem die Frage eine Rolle, welche Arbeitnehmer Zugang zu einer interessanten betrieblichen Altersversorgung aus Entgeltumwandlung haben. Zwar verpflichtet § 1a BetrAVG die Arbeitgeber, Altersversorgung gegen Entgeltumwandlung anzubieten. Eine aktive Förderung durch den Arbeitgeber, beispielsweise durch eine attraktive Garantieverzinsung, durch Arbeitgeberzuschüsse oder durch eine aktive Informationspolitik, findet man dagegen nicht in allen Branchen und Betrieben.
Sonstige Leistungen
Neben der Umwandlung in betriebliche Altersversorgung spielt die Entgeltumwandlung für Zeitwertkonten eine zunehmende Rolle. Allerdings wird hier üblicherweise nicht der Begriff der Entgeltumwandlung, sondern der der Einbringung verwendet. Darüber hinaus kommen auch noch andere Leistungen in Frage, die zu steuerlichen Vorteilen führen können, beispielsweise:
- Dienstwagen gegen Entgeltumwandlung
- Kindergartenplatz gegen Entgeltumwandlung